Límites ciegos para la deducción de ciertos gastos de las empresas

Hay cosas que por evidentes pasan desapercibidas. Es lo que sucede con determinados límites máximos que la Ley del Impuesto a la Renta (IR) establece con referencia a la Unidad Impositiva Tributaria (UIT), para la deducción de ciertos gastos como los de representación y  los gastos recreativos para el personal.

Según el inciso q) del artículo 37 de la Ley del IR, los gastos de representación deducibles no pueden exceder, en conjunto, del 0.5% de los ingresos netos de la empresa en un ejercicio o 40 UIT, el monto que resulte menor.  Las 40 UIT equivalen en el año 2013 a S/.148,000. 

Recordemos que el Reglamento de la Ley del IR comprende dentro del concepto de gastos de representación a aquellos efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera de sus oficinas, locales o establecimientos, así como los gastos destinados a presentar una imagen que le permite mantener o mejorar su posición de mercado, incluidos los obsequios y agasajos a clientes.  Tal es el caso de los gastos por agasajos a los clientes, incluidos almuerzos, cenas o, por ejemplo, un cóctel para los clientes por el aniversario de la empresa, así como los obsequios a los clientes, de licores, panetones o canastas por fiestas navideñas, entre otros gastos.

Por otro lado, de acuerdo con lo dispuesto por el tercer párrafo del inciso ll) del artículo 37 de la Ley del IR, iguales límites se aplican para determinar los gastos recreativos deducibles. El límite se aplica a aquellos gastos en que incurre la empresa para prestar servicios recreativos a su personal, tales como los gastos por agasajos al personal por aniversarios, día de la secretaria, día del trabajo, día de la madre o del padre, festividades navideñas u otras fiestas o eventos conmemorativos, así como también, por ejemplo, el gasto para suministrar uniformes al personal para que participe en un evento deportivo, entre otros.

Aplicando una regla de tres simple, si la empresa tiene ingresos netos del año 2013 que superan los S/.29,600,000 en ese mismo ejercicio (en tanto 0.5% de dichos ingresos netos asciende a S/.148,000, que equivale precisamente a 40 UIT vigentes en el año 2013), solo podrá deducir gastos de representación hasta por 40 UIT, es decir, hasta por un total de S/.148,000. Igual límite resultará aplicable a la totalidad de gastos recreativos para el personal incurridos en el ejercicio 2013.

Tomemos como ejemplo una empresa que tiene ingresos netos anuales de S/.225,000,000, de modo que el 0.5% de sus ingresos netos asciende a S/.1,125,000.  Sin embargo, si esa empresa tiene 5,000 clientes y efectúa gastos por obsequios y agasajos a dichos clientes –sin contar otros posibles gastos de representación- que exceden el importe anual de S/.296 por cada uno de ellos, el exceso de lo que en conjunto sumaría S/.148,000 no podrá ser deducido por la empresa para efectos de determinar su renta neta imponible, aunque dicho total no exceda el 0.5% de sus ingresos netos del ejercicio. Ello porque el límite de 40 UIT es menor que el de 0.5% de los ingresos netos anuales. Es fácil estimar que los gastos de representación efectuados por dicha empresa probablemente excederán los S/.296 por cliente y, en total, los S/.148,000 al año, por lo que los gastos de representación le costarán a la empresa un 30% adicional sobre el referido exceso (sin contar el mayor costo económico que este hecho podría tener por aplicación de las normas del Impuesto General a las Ventas que no son materia de esta nota).

Por otro lado, pensemos que esa misma empresa que tiene ingresos netos anuales de S/.225,000,000, cuenta con 1,500 trabajadores. Si ésta destina a gastos recreativos para su personal una suma mayor que S/.98.66 por cada trabajador, el exceso gastado no podrá ser deducido para determinar su renta neta imponible y, por tanto, el costo económico de efectuar actividades recreativas para su personal también se incrementará en un 30% sobre el referido exceso. Si la empresa es de aquellas que realiza agasajos a su personal por el día de la madre, día del padre, día del trabajo, aniversario de la empresa, festividades navideñas, cumpleaños, entre otros, es muy probable que el referido límite sea superado largamente inclusive en un solo evento o celebración.

Así, supongamos que la empresa destinó a gastos recreativos para su personal un promedio de S/.300 por cada trabajador, lo que hace un gasto recreativo total de S/.450,000, deberá reparar S/.302,000 (en tanto gasto que excede el menor límite de S/.148,000), que para el IR significa un costo adicional de S/.90,600 (30% de S/.302,000).

Como consecuencia, la tasa efectiva del IR de estas empresas será superior a la tasa nominal de 30%. Igualmente la participación legal de los trabajadores en las utilidades de estas empresas es superior al porcentaje que corresponda aplicar (5%, 8% o 10%, según la actividad), puesto que dicha participación se calcula sobre la renta neta imponible (antes de la deducción de la propia participación legal de los trabajadores).

No encontramos un fundamento razonable o de técnica del impuesto para justificar un límite ciego como el de 40 UIT, por lo que, aun cuando la Ley del IR lo contempla desde hace muchos años (al menos en el caso de los gastos de representación, límite que fue luego impuesto también para los gastos recreativos), en nuestra opinión dicho límite debe modificarse en aras de una imposición a la renta más equitativa.

De este modo, creemos que se debe establecer un límite que utilice un indicador que guarde relación con los gastos que se quiere limitar, tal como sería, por ejemplo, un límite en proporción al número promedio anual de trabajadores en el caso de los gastos recreativos, o si se quiere mantener la referencia a un número determinado de UITs, se podrían disponer límites en función de la UIT pero incrementando tales límites por tramos según los ingresos netos anuales de las empresas –como sucede por ejemplo en el caso de los gastos de vehículos utilizados para actividades de dirección, representación y administración de la empresa-, o simplemente tener como único límite el calculado con un porcentaje (actualmente 0.5%) sobre los ingresos netos anuales de la empresa.